Основные средства предприятия

11.7. Амортизация основных фондов

Начислять амортизацию в России стали в XIX в., а законодательно это было оформлено только в 1898 г. в Положении о государственном промысловом налоге. Под амортизацией в то время понимали "сумму, служащую для покрытия, уменьшения и даже обесценения стоимости машин, заводских строений и пр.". Эти суммы трактовались Положением как отчисления из валового дохода и не подлежали обложению промысловым налогом.

И хотя с момента введения амортизации в России прошло более 100 лет, но многие положения об амортизации того времени не утратили своей силы и актуальности и на сегодняшний день. Так, например, вне поля амортизации была земля, нематериальные активы, арендованное имущество. Нормы амортизации были дифференцированы в зависимости от вида основных средств. Как правило, амортизация рассчитывалась прямолинейным методом, путем применения установленных законом или уставом предприятия единых норм или методом уменьшающегося остатка. На горнодобывающих предприятиях амортизацию начисляли исходя из размеров добычи.

Общая сумма амортизационных отчислений предприятий начислялась исходя из первоначальной стоимости имущества и затрат на капитальный ремонт.

В определенные периоды была узаконена и ускорена амортизация. Предприятия имели право в своих уставах самостоятельно определять нормы амортизации, даже превышать установленные, но в этом случае предприятия освобождались от промыслового налога только в пределах установленных норм амортизации.

Так что же такое амортизация и амортизационные отчисления?! Однозначные ответы на эти понятия в научной экономической литературе отсутствуют.

В учебнике "Экономика предприятия" под редакцией профессора В.Я. Горфинкеля понятие амортизации трактуется следующим образом: амортизация - это денежное возмещение износа основных фондов путем включения части их стоимости в затраты на выпуск продукции. Следовательно, амортизация есть денежное выражение физического и морального износа основных фондов. Амортизация осуществляется в целях обеспечения полной замены основных фондов при их выбытии. Сумма амортизационных отчислений зависит от стоимости основных фондов, времени их эксплуатации, затрат на модернизацию.

Из определения четко следует, что в этом учебнике понятия "амортизация" и "амортизационные отчисления" отождествляются.

Другие исследователи под амортизационными отчислениями понимают часть производственного капитала, переходящую в форму товарного, или часть стоимости основных средств, поступающую из производства в обращение. Для любого предприятия амортизационные отчисления представляют собой способ постепенного возвращения иммобилизованных средств (которые в свое время предприятие затратило на приобретение и создание амортизационного актива) в оборотные.

Видные зарубежные ученые К. Р. Макконнел и С.Л. Брю под амортизацией понимают "ежегодные отчисления, которые показывают объем капитала, потребленного в ходе производства в отдельные годы". Амортизация представляет собой бухгалтерскую запись, предназначенную для того, чтобы дать более точный отчет о доходе в виде прибыли и, следовательно, о валовом доходе компании в каждом году.

Амортизационные отчисления называются еще отчислениями на потребление капитала.

В научной литературе приводятся и другие определения рассматриваемым понятиям.

Из этого краткого обзора литературных источников можно сделать следующие выводы:

• в научной литературе существуют самые различные определения таким понятиям, как "амортизация" и "амортизационные отчисления";
• одни авторы отождествляют понятия "амортизация" и "амортизационные отчисления", другие нет;
• в научной литературе правомерен подход к рассматриваемым понятиям с экономических позиций и с точки зрения теории бухгалтерского учета.

На взгляд авторов, понятия "амортизация" и "амортизационные отчисления" тесно взаимосвязаны между собой, но их нельзя отождествлять.

Амортизация - это процесс переноса основных фондов своей стоимости на выпускаемую продукцию с целью их простого воспроизводства.

Амортизационные отчисления - это результат процесса амортизации, т.е. это исчисленная сумма амортизационных отчислений за какой-либо период.

На наш взгляд, такой подход более логичен и правомерен как с теоретической, так и с практической точки зрения.

Амортизация и амортизационные отчисления как экономические категории выполняют следующие функции:

• денежного возмещения износа основных фондов;
• инвестирования на простое и расширенное воспроизводство;
• формирования издержек на производство и реализацию продукции;
• определения налогооблагаемой прибыли;
• экономического обоснования инвестиций;
• предотвращения чрезмерного морального и физического износа основных фондов;
• развития и ускорения темпов НТП и др.

Это далеко не полный перечень тех функций, которые выполняют амортизационные отчисления, что свидетельствует об их роли и значимости в экономической политике любого государства.

Необходимо отметить, что с переходом России на рыночные отношения произошли существенные изменения.

Для действовавшей в СССР системы амортизации характерны были следующие черты;

• единые нормы амортизации;
• прямолинейный равномерный метод начисления;
• наличие двух норм амортизации - на капитальный ремонт и на замену (реновацию);
• включение амортизационных отчислений в себестоимость продукции;
• начисление амортизации в течение фактического срока службы средств труда;
• перераспределение государством амортизационных отчислений на реновацию между предприятиями на безвозмездной основе.

Необходимо отметить, что данная система амортизации была недостаточно совершенной и не способствовала повышению эффективности производства по следующим причинам.

Во-первых, общая норма амортизации состояла из двух величин: нормы на реновацию и нормы на капитальный ремонт:

где	Н	-	общая норма амортизации, %;
		-	норма амортизации на реновацию, %;
		-	норма амортизации на капитальный ремонт, %.

Общая норма определялась в процентах по формуле:

где		-	первоначальная (балансовая) стоимость основных фондов, руб.;
		-	затраты на капитальный ремонт, руб.;
		-	ликвидационная стоимость основных фондов, руб.;
		-	нормативный срок службы.

Наличие в общей норме амортизации нормы амортизации на капитальный ремонт не способствовало развитию отечественного машиностроения и ускорению НТП. Это связано с тем, что нормы амортизации на капитальный ремонт были довольно значительными, а амортизационные отчисления на капитальный ремонт полностью оставались в распоряжении предприятий, что заинтересовывало предприятия в проведении капитальных ремонтов, так как не хватало средств на приобретение новой техники.

В результате такой продолжительной амортизационной политики на каждом предприятии были созданы ремонтные подразделения, основной задачей которых было поддержание машин и оборудования в работоспособном состоянии. По сути в стране была создана мощная ремонтная промышленность. Официально как отрасль промышленности она нигде не значилась, но на самом деле существовала и была довольно емкой по потребляемым ресурсам. Достаточно сказать, что в ремонтной промышленности было занято более 25% всего станочного парка страны и более 7 млн человек работающих. Из этого следует, что на развитие ремонтной промышленности затрачивались огромные средства в виде амортизационных отчислений на капитальный ремонт, а следовательно, это отрицательно сказывалось на развитии отечественного машиностроения. Актуальна эта проблема и в современных условиях, несмотря на то, что отсутствует норма амортизации на капитальный ремонт, а капитальный ремонт осуществляется за счет себестоимости продукции.

Во-вторых, амортизационные отчисления на реновацию полностью не оставались в распоряжении предприятия, так как довольно значительная их часть изымалась и перераспределялась государством в произвольном порядке. В этих условиях у многих предприятий, естественно, не было достаточных средств даже на простое воспроизводство.

В-третьих, начисление амортизации в течение фактического срока службы средств труда. Такое положение в конечном итоге приводило к занижению нормы амортизации на реновацию, особенно на активную часть основных производственных фондов, и не учитывало их моральный износ.

В-четвертых, отсутствовали ускоренные методы определения амортизационных отчислений.

Начиная с 1991 г. произошли существенные позитивные изменения в амортизационной политике:

• амортизация стала производиться только на полное восстановление (реновацию) основных фондов, а на капитальный ремонт она была отменена;
• амортизация стала начисляться в пределах нормативного (а не фактического) срока службы средств труда;
• амортизационные отчисления предприятия полностью остаются в его распоряжении;
• возможность использования различных способов исчисления амортизационных отчислений.

Способы начисления амортизационных отчислений для целей бухгалтерского учета и налогообложения имеют довольно существенные различия. Рассмотрим их сущность более подробно.